WYROKI SĄDOWE I INTERPRETACJE PODATKOWE
PDOP
1. Zwolnienie z podatku dywidendy wypłacanej nierezydentowi – obowiązki płatnika
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 11.03.2020 r., sygn. akt: I SA/Wr 977/19. Spór w niniejszej sprawie dotyczył ustalenia obowiązków płatnika dokonującego wypłaty dywidendy na rzecz spółki posiadającej siedzibę na obszarze Unii Europejskiej, w przypadku gdy przychód uzyskiwany u źródła podlega zwolnieniu wynikającemu z art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP. Sąd potwierdził, że oczywistym obowiązkiem płatnika jest w takim przypadku dochowanie należytej staranności przy weryfikowaniu okoliczności, które zwalniają dywidendę z opodatkowania. Sporne natomiast pozostaje to czy płatnik ma obowiązek badania także czy odbiorca jest „rzeczywistym właścicielem” dywidendy. Zdaniem sądu przesłanki uprawniające do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia określone zostały wyłącznie w art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP. Zatem, jeżeli podatnik dopełnił wymagań tam zawartych to może skorzystać z tej preferencji. Nie jest zobligowany do wypełnienia żadnych innych przesłanek.
Jak wskazał sąd przepisy art. 22 ust. 4-4d ustawy o PDOP nie zawierają warunku aby odbiorca dywidendy był jej „rzeczywistym właścicielem”. Wymagane jest jedynie aby był co do zasady właścicielem udziałów (akcji) spółki zależnej, co wydaje się logiczne skoro uprawnienie do otrzymania dywidendy właśnie od posiadania własności udziałów zależy. Wobec powyższego, w celu skorzystania z prawa do zwolnienia dywidendy wypłacanej na rzecz udziałowca z opodatkowania podatkiem u źródła na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, płatnik nie ma obowiązku weryfikacji czy podmiot, na rzecz którego wypłacana jest dywidenda jest jej rzeczywistym właścicielem.
2. Status rzeczywistego właściciela jako warunek skorzystania ze zwolnienia z dywidendy
Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11.05.2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.43.2020.2.BM. Właścicielem 100% udziałów polskiej Spółki, która jest Wnioskodawcą, jest X GmbH (dalej: „X”), z siedzibą w Niemczech. Z kolei 100% udziałów w X posiada Y z siedzibą w Szwecji. Obie Spółki posiadają swoje udziały nieprzerwanie przez okres dłuższy niż dwa lata, a posiadanie udziałów wynika z tytułu własności.
Organ nie zgodził się ze stanowiskiem Spółki, że dywidenda wypłacana na rzecz X GmbH może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o PDOP, niezależnie od tego kto jest jej rzeczywistym właścicielem. Spółka argumentowała, że przepisy ustawy o CIT, dla zastosowania zwolnienia z podatku CIT, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, nie określają wymogu posiadania przez podatnika (spółkę otrzymującą dywidendę) statusu rzeczywistego właściciela wypłacanych należności. Skoro zaś warunek taki nie wynika z żadnego przepisu ustawy o CIT, nie można go, zdaniem Spółki, wywodzić z ogólnego wymogu dochowania przez płatnika (spółkę wypłacającą dywidendę) należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania tego zwolnienia. Zgodnie z art. 26 ust. 1 zdanie trzecie ustawy o CIT, płatnik winien dochować należytej staranności przy weryfikacji warunków stosowania zwolnienia wynikających z ustawy o CIT, a wśród warunków tych ustawodawca nie wskazał okoliczności posiadania przez podatnika statusu rzeczywistego właściciela otrzymanych dywidend. Zdaniem organu, uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT przysługują jedynie podatnikom, a więc podmiotom uzyskującym trwałe przysporzenie majątkowe z tytułu otrzymania danej należności. Należy przyjąć, że na podmiocie wypłacającym dywidendę ciąży obowiązek weryfikacji, czy odbiorca należności jest z tytułu otrzymania dywidendy podatnikiem (tj. czy powstał u niego obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem dywidendy – wymóg ten wynika także z ogólnych przepisów ustawy o CIT, gdyż zwolnienie z podatku może zostać zastosowane jedynie wobec podmiotu, w stosunku do którego powstał obowiązek podatkowy) oraz czy prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych. Są to bowiem okoliczności konieczne do zweryfikowania w celu potwierdzenia czy nie dochodzi do nadużycia prawa podatkowego. Dlatego jednym z elementów należytej staranności jest weryfikacja statusu kontrahenta jako podatnika (rzeczywistego właściciela) w stosunku do otrzymanej należności, w tym poprzez pryzmat prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej przez ten podmiot. Organ stwierdził także, że jeżeli rzeczywistym właścicielem dywidendy będzie Y, wówczas skorzystanie ze zwolnienia z art. 22 ust. 4 będzie niemożliwe, gdyż nie będzie spełniony warunek, by otrzymujący dywidendę posiadał bezpośrednio co najmniej 10% udziałów w podmiocie wypłacającym dywidendę.
3. Kwoty wypłacane przez na rzecz podwykonawców w ramach tzw. solidarnej odpowiedzialności inwestora a koszty uzyskania przychodów
Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11.05.2020 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.43.2020.2.BM. Spółka (Wnioskodawca) zawarła z generalnym wykonawcą umowę o wykonanie robót budowlanych, zgodnie z którą na posiadanym przez Spółkę gruncie ma zostać wybudowany Budynek, który będzie w przyszłości stanowił środek trwały dla Spółki. Z uwagi na opóźnienia w realizacji robót budowalnych a także wadliwe wykonanie prac zrealizowanych do tego momentu, Spółka odstąpiła od Umowy. W następstwie powyższej sytuacji do Spółki zaczęli zwracać się podwykonawcy z roszczeniem o uiszczenie przez Spółkę zaległego im od GW wynagrodzenia za wykonane roboty budowlane – na podstawie przepisu art. 6471 Kodeksu Cywilnego (tj. w ramach tzw. solidarnej odpowiedzialności inwestora). W przypadkach, w których zasadność roszczenia podwykonawców nie budziła jakichkolwiek wątpliwości, Spółka dokonała zapłaty na rzecz takich podwykonawców. Organ nie zaakceptował stanowiska Spółki, zgodnie z którym w/w kwoty będą stanowiły dla Spółki koszty uzyskania przychodów potrącalne jednorazowo, w dacie ich poniesienia. Jego zdaniem, zgodnie z przepisami, nie ma znaczenia faktyczna zapłata, ale „poniesienie kosztu”, czyli wystawienie na rzecz podatnika faktury (innego dokumentu) i ujęcie jej w księgach podatnika. Skoro kosztem uzyskania przychodów jest koszt odnoszący się do konkretnej operacji gospodarczej i zarachowany w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu księgowego, uregulowanie należności Podwykonawcom, nie stanowi dla Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, wypłacane przez Wnioskodawcę należności są związane z wykonaniem robót budowlanych na podstawie umowy zawartej pomiędzy Podwykonawcami a Generalnym Wykonawcą. Obowiązek zapłaty należności za wykonanie prac budowlanych obciąża Generalnego Wykonawcę. Wnioskodawcy z Podwykonawcami nie wiązała umowa. W sytuacji, gdy inwestor zawiera umowę z generalnym wykonawcą, a dopiero ten zawiera umowę z podwykonawcą (nawet jeśli odbywa się to za przyzwoleniem inwestora), to dowodem mogącym stanowić podstawę do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach podatnika może być faktura wystawiona przez kontrahenta wskazanego w umowie. Z kolei nienależyte wykonanie umowy pomiędzy generalnym wykonawcą i podwykonawcą oraz solidarna odpowiedzialność wynikająca z art. 6471 Kodeksu cywilnego, w świetle regulacji art. 15 ust. 1 updop, nie może mieć znaczenia dla potrzeb uznania wydatku poniesionego na rzecz podmiotu, nie będącego kontrahentem podatnika. Ponadto, z uwagi na możliwość roszczenia regresowego do generalnego wykonawcy, wydatek nie ma przymiotu definitywności.
4. Uregulowanie zobowiązania przez kompensatę a mechanizm podzielonej płatności
Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11.05.2020 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.32.2020.3.DK. Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w sektorze handlu hurtowego. Zdarza się, że w związku z handlowymi powiązaniami z kontrahentem, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty na rzecz kontrahenta kwoty X, równocześnie ma roszczenie w stosunku do kontrahenta o zapłatę kwoty Y. W celu uproszczenia wzajemnych rozliczeń, Wnioskodawca i kontrahent korzystają z rozliczeń bezgotówkowych w drodze umownej kompensaty wzajemnych wierzytelności, która daje skutek w postaci wzajemnego umorzenia wierzytelności do wysokości niższej z nich. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kompensaty (potrącenia) wzajemnych wierzytelności Wnioskodawcy i jego kontrahentów (zarówno umownego, jak i w wyniku jednostronnego oświadczenia woli), regulacja zawarta w art. 15d ust. 1 pkt 3 ustawy o PDOP nie znajdzie zastosowania. Przez płatność należy w ocenie Wnioskodawcy rozumieć sposób regulowania zobowiązań z wykorzystaniem pieniądza, czy to poprzez zapłatę gotówkową, czy też za pośrednictwem rachunku bankowego z wykorzystaniem pieniądza elektronicznego. Natomiast, przez termin „uregulowanie zobowiązania” należy rozumieć każdą dopuszczalną prawnie formę efektywnego spełnienia świadczenia pieniężnego skutkującego wygaśnięciem zobowiązania takich jak: zapłata gotówkowa, zapłata na rachunek bankowy, weksel własny, karta płatnicza, potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności, datio in solutum, przekaz. Biorąc pod uwagę powyższe, mimo, że zarówno zapłata (płatność) jak i kompensata (w tym kompensata umowna) prowadzą do takich samych konsekwencji, tj. wygaśnięcia zobowiązania (uregulowania zobowiązania) i nie można ich utożsamiać. Ustawodawca zapłatę i potrącenie uznaje za dwa odrębne zdarzenia powodujące wygaśniecie zobowiązania podatkowego. Art. 108a ust. 1a ustawy VAT wskazuje wyraźnie: „że przy dokonywaniu płatności” za nabyte towary lub usługi wymienione w załączniku nr 15 do ustawy podatnik jest zobligowany do zastosowania mechanizmu podzielonej płatności. Zatem w sytuacji gdy przy potrąceniu jako innej formie regulowania zobowiązań nie dochodzi do zapłaty poprzez realizację przelewu bankowego, uregulowanie zobowiązania za nabyte towary i usługi w drodze potrącenia, nie jest objęte obowiązkiem stosowania mechanizmu podzielonej płatności. Organ zaakceptował stanowisko.
PDOF
5. Możliwość zastosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów
Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11.05.2020 r. znak 0115-KDIT1.4011.169.2020.1.MK
Wnioskodawca planuje zawrzeć umowę o pracę z osobami na stanowisku grafik komputerowy składającą się z dwóch wyodrębnionych kwot: wynagrodzenia za prace nie objęte prawem autorskim oraz wynagrodzenia za wykonane projekty graficzne (objęte prawem autorskim). Zapisy umowne wyraźnie określą jaka część wynagrodzenia zasadniczego stanowi wynagrodzenie z tytułu rozporządzenia prawami autorskimi, a jaka wynagrodzenie za wykonywanie obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Należy przy tym podkreślić, że podział wynagrodzenia określony w umowie o pracę jest określony jako procent ogólnego czasu pracy pracownika. Organ uznał, że w takiej sytuacji nie ma podstaw by zastosować w odniesieniu do honorarium autorskiego koszty uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF. Wskazał, że przez wyodrębnienie honorarium nie można uznać sytuacji, w której płatnik określa je jako procent ogólnego czasu pracy pracownika lub ustala je na podstawie czasu pracy rzeczywiście wykonywanej i związanej z tworzeniem utworów w rozumieniu prawa autorskiego. Wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę. Istotne jest, aby utwór faktycznie powstał, co powinno być udowodnione (przepisy nie ograniczają w tym zakresie możliwości dowodowych przez wymienienie dowodów, którymi te okoliczności mogą być udowodnione – mogą to być np. ewidencje prac stanowiących przedmiot prawa autorskiego) oraz że za przejęcie utworu pracodawca zapłacił konkretną wartość. Honorarium nie ma dotyczyć tylko i wyłącznie czasu pracy poświęconego na pracę twórczą, a ma stanowić zapłatę za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich przysługujących pracownikowi.
PROCES LEGISLACYJNY
Projekt rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zaniechania poboru odsetek za zwłokę od niezapłaconej w terminie daniny solidarnościowej w związku z COVID-19. Zarządza się zaniechanie poboru odsetek za zwłokę naliczonych osobie fizycznej w okresie od dnia 1 maja 2020 r. do dnia 1 czerwca 2020 r. od niewpłaconej w terminie daniny solidarnościowej wynikającej z deklaracji, o której mowa w art. 30h ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części przypadającej na dokonane w tym okresie wpłaty podlegające zaliczeniu na poczet tej daniny. Projekt na etapie uzgodnień.
